Wprowadzenie
Dążenie do uzyskania rzetelnej informacji o rentowności prowadzonej działalności często napotyka na problemy w postaci zbyt złożonego procesu kalkulacji. Ma na to wpływ również zbyt długi czasu ich trwania. Tymczasem zastosowanie specjalistycznych narzędzi informatycznych pozwala na uzyskanie takich informacji w ciągu kilku godzin. Dzieje się tak nawet, gdy liczba kombinacji elementów, dla których kalkulowany jest indywidualny wynik przekracza 10 trylionów jak w przypadku polskiej firmy z branży dystrybucyjnej.
Sytuacja wyjściowa
Wdrożeniem objęto grupę kapitałową składającą się z kilkudziesięciu spółek działających w kilku krajach. W grupie wdrożony jest wspólny system rejestracji sprzedaży, w którym każda transakcja przypisywana jest do 8 wymiarów controllingowych: spółka, sprzedaż do grupy/na zewnątrz grupy, segment sprzedaży, sprzedaż krajowa/zagraniczna, dostawca towaru, menedżerów produktu, linia produktowa i MPK w przypadku kosztów. Na tej podstawie prowadzone były analizy sprzedaży i kosztów oraz marży I. Pozostałe koszty i przychody każda ze spółek rejestruje w odrębnym systemie finansowo-księgowym i w nim prowadzi swój indywidualny rachunek wyniku. (widok 1)
Widok 1. Rachunek wyników dla wymiarów controllingowych – stan sprzed wdrożenia
Cele wdrożenia wielowymiarowego i wielopoziomowego rachunku wyników
Zmiana rachunku wyników miała na celu wsparcie zarządzania grupą. Szczególnie ułatwienie podejmowania decyzji zarządczych na poziomie zarówno strategicznym, jak i taktycznym. Określenie rentowności poszczególnych segmentów czy linii produktowych ułatwia podejmowanie decyzji inwestycyjnych na poziomie grupy. Wzmacnia także średni poziom zarządczy pozwalając na wydzielenie poszczególnych bloków działalności jako centrum zysków i odpowiednie określanie celów oraz systemów motywacyjnych dla osób odpowiedzialnych za te centra.
Pełny rachunek kosztów obejmujący zarówno przychody i koszty bezpośrednie, jak i pośrednie (nawet te uzyskiwane z przesunięciem czasowym jak retrobonusy) wskazuje także znaczenie poszczególnych dostawców dla wyniku grupy. Optymalizacja dostaw z kolei pozwala na zwiększenie konkurencyjności oferty grupy i jej spółek dla klientów. Rachunek ten toruje także drogę do wdrożenia skonsolidowanego planowania i budżetowania działalności firmy do poziomu pojedynczego segmentu czy linii produktowej.
Organizacja procesu
Proces kalkulacji wielowymiarowego i wielopoziomowego wyniku wymagał zastosowania kilku narzędzi informatycznych. Bardzo duże znaczenie miała wydajność. Łączna ilość kombinacji dla wszystkich elementów wszystkich wymiarów wynosi ok 10 trylionów (kilka tysięcy grup produktowych oraz dostawców, kilkaset MPK i menedżerów produktu, kilkadziesiąt segmentów, spółek itd.). By uzyskać możliwość wielowymiarowej analizy danych z możliwością drążenia konieczne jest „rozbicie” wartości zbiorczych. Następnie wyliczenie indywidualnej wartości kosztów i przychodów dla każdej z tych kombinacji.
Z tego też względu do integracji danych i ich przetwarzania zastosowano hurtownię danych MS SQL. Głównym narzędziem był specjalistyczny system klasy Corporate Performance Management kanadyjskiej firmy Prophix. O jego wyborze zadecydowała funkcjonalność związana z możliwością tworzenia procesów alokacji oraz ich modyfikowania samodzielnie przez controllerów (bez udziału IT czy firm zewnętrznych). Ponadto możliwość wprowadzania korekt menedżerskich do danych finansowych na każdym etapie prac. Dodatkowo tzw. wersjonowanie danych ( np. wersje – dane źródłowe, korekty menedżerskie, wynik po korektach itd.).
Cały proces kalkulacji podzielony został na kilka etapów realizowanych w sposób kaskadowy (widok 2). Kolejne etapy uwarunkowane są zakończeniem wcześniejszych. Korzyścią takiej organizacji pracy jest zwiększenie wydajności kalkulacji oraz skrócenie czasu powstawania miesięcznego rachunku wyników do ok 4 godzin.
Widok 2. Kaskadowy układ procesów alokacji i kalkulacji wieloblokowego rachunku wyników
Reguły kalkulacji wyniku i klucze podziałowe
Cały proces tworzenia rachunku wyników oparty jest na kilkuset regułach. Odzwierciedlają one złożoność rozliczeń w grupie kapitałowej i wskazują zasady agregacji, przypisania albo alokacji poszczególnych kosztów i przychodów do wymiarów. Określają one także zasięg organizacyjny poszczególnych operacji (np. na wszystkie spółki grupy lub tylko część z nich, wszystkie segmenty lub wybrane, wszystkich menedżerów produktu lub tylko tych związanych z konkretnym segmentem itd.). Wskazują też klucze podziałowe, według których alokowane są poszczególne wartości.
By rachunek wyników był jak najbardziej prawidłowy postanowiono unikać kluczy statycznych ( np. podziałów procentowych). Użyto klucze dynamiczne (zwane też ewidencyjnymi). Ich konkretna wartość powstaje w trakcie okresu sprawozdawczego, dla którego liczona jest rentowność i nie jest znana przed tym okresem. Wykorzystano w tym celu dane sprzedażowe, które dekretowane są szczegółowo na wszystkie wymiary. Ostatecznie użyto kilkunastu kluczy, które podzielić można na cztery grupy: klucze przychodowe (np. wartość sprzedaży), klucze kosztowe (np. koszt wyrobów sprzedanych), klucze ilościowe (np. ilość sprzedaży w sztukach) oraz wskaźnikowe (np. udział przychodów z danego segmentu w przychodach ogółem). Powstałe wyniki marży II i wyższych są w każdym miesiącu ściśle związane z wynikami operacyjnymi dla każdego z wymiarów.
Widok 3. Kreator tworzenia reguły alokacji w systemie Prophix
Przebieg procesu: Etap I
Mapowanie kont księgi głównej na pozycje rachunku wyników i korekty menedżerskie.
Ponieważ opisywany rachunek kosztów jest z założenia rachunkiem menedżerskim stąd nadano mu formę, która jest najbardziej praktyczna dla decyzji zarządczych. Zawiera on zatem zaledwie kilkadziesiąt pozycji raportowych i kalkuluje marżę na trzech poziomach. Poziom pierwszy został przeniesiony z systemu sprzedażowego. Na poziomie drugim kalkulowany jest wynik po odjęciu kosztów pośrednich (stałych i zmiennych). Poszczególne pozycje tego poziomu (np. koszty marketingu bezpośrednie, koszty marketingu alokowane, koszty amortyzacji bezpośredniej itd.) powstają, jako agregacje wartości kont zespołu 4. Są to koszty rodzajowe dla wskazanej grupy MPK. Trzeci poziom marży powstaje po dodaniu pozostałych kosztów i przychodów (np. przychody od dostawców niezwiązane bezpośrednio ze sprzedażą) oraz kosztów i przychodów finansowych.
Źródłem tych wartości są konta zespołu 4 czyli koszty rodzajowe i zespołu 7 czyli konta przychodowe. Powstały w ten sposób wynik jest następnie korygowany o wszystkie te wartości. Nie są one związane z działalnością operacyjną grupy i nie powinny być brane pod uwagę przy kalkulacji rentowności poszczególnych obszarów. W dalszych wyliczeniach wyników dla pozostałych wymiarów brane są dane z tych pozycji raportowych a nie wszystkich kilkuset kont księgowych.
Przebieg procesu: Etap II
Kalkulacja wyniku dla segmentów działalności, sprzedaży krajowej/zagranicznej i do wewnątrz/na zewnątrz grupy.
Działalność operacyjna grupy podzielona jest na segmenty działalności podstawowej (kilkanaście) oraz pomocniczej (kilka np. logistyka, projekty itd.). Struktura MPK w grupie związana jest ściśle z segmentami. Dlatego też kalkulacja rentowności na segmentach podstawowych przebiega dwuetapowo. W pierwszym etapie następuje przypisanie na podstawie przygotowanej mapy kosztów wszystkich MPK do wszystkich segmentów. W drugim etapie alokacja kosztów działalności pomocniczej na segmenty podstawowe.
Z segmentami związane są ściśle dwa wymiary „geograficzne”, czyli sprzedaż krajowa/zagraniczna i sprzedaż do spółek grupy lub do klientów zewnętrznych. Oczywiście występuje tutaj bardzo duże zróżnicowanie np. niektóre spółki prowadzą działalność wyłącznie podstawową. W związku z tym cała sprzedaż skierowana jest na zewnątrz grupy, ale w różnym stopniu krajowa/zagraniczna. Z drugiej strony spółki pomocnicze sprzedają swoje usługi głównie wewnątrz grupy i raczej jest to sprzedaż krajowa. Także tutaj należy raczej mówić o pewnym continuum.
W związku z tym procesy alokacji kosztów i przychodów dla tych trzech wymiarów są ze sobą połączone. Dla każdego z segmentów podstawowych podział na pozostałe dwa wymiary prowadzony jest indywidualnie (np. 20 % kosztów segmentu A przypisywana jest wprost do sprzedaży krajowej i wewnątrz grupy. Pozostałe 80% alokowane wg wartości kosztów sprzedanych towarów na sprzedaż poza grupę krajową i zagraniczną). Koszty segmentów pomocniczych rozdzielane są w jednym procesie na segmenty podstawowe i oba wymiary „geograficzne” według różnych kluczy. Dla przykładu alokacja pośrednia po połowie dzielona jest według kosztów sprzedanych towarów i ilości sprzedanych towarów. Powstałe w ten sposób wartości tworzą rachunek wyników dla tych trzech wymiarów. Następnie zostają przeniesione do drugiego modelu, jako dane źródłowe do kalkulacji wyników dla pozostałych wymiarów. Działanie to ma sens praktyczny. Zwiększa wydajność całego procesu, ponieważ do dalszych kalkulacji nie potrzeba już informacji o MPK czy kont księgi głównej.
Przebieg procesu: Etap III
Kalkulacja rentowności linii produktowych, dostawców i menedżerów produktu.
Specyfika kalkulacji wyników w tych trzech wymiarach wynika z ich większej płynności w zakresie elementów/obiektów, dla których określana jest rentowność. Wynika ona z tego, że niemal w każdym miesiącu rozliczeniowym inna jest lista dostawców (ok. 1500 firm) czy menedżerów produktu (ok. 900 osób). Wynika to ze zwykłych fluktuacji rynkowych czy personalnych. Także linie produktowe (ok. 4000 szt.) zmieniają okresowo lub na stałe swoich właścicieli lub zostają reorganizowane. Stąd znaczenie w tej części kalkulacji ma bieżąca aktualizacja elementów poszczególnych wymiarów zapewniająca poprawność wyliczeń. Weryfikacja ta odbywa się poprzez automatyczne porównanie listy elementów wymiarów w modelu z listami w systemach źródłowych. Następnie wprowadza się odpowiednie zmiany przez system Prophix.
Dopiero w tym procesie odbywają się w każdym miesiącu wyliczenia rachunku wyników dla wszystkich wymiarów. Ich przebieg, reguły, klucze podziałowe są zbliżone do tych opisywanych w etapie II. Różnicą jest to, że ze względów wydajnościowych alokacje na poszczególne wymiary odbywają się po kolei. Nie ma potrzeby łączenia kilku wymiarów w jednym procesie.
Widok 4. Wielowymiarowy i wielopoziomowy rachunek wyników– stan po wdrożeniu
Efekty końcowe
Efektem końcowym wdrożenia jest oczywiście uzyskanie wielowymiarowego i wielopoziomowego rachunku wyników (widok 4). Ma zawierać możliwości analiz przekrojowych np. po jednym typie kosztów czy przychodów dla wszystkich wymiarów, drążenia w górę i w dół (wszystkie linie produktowe, grupa linii, podgrupa, pojedyncza linia), składania raportów wyników w kilkudziesięciu układach. Cały proces kalkulacji odbywa się automatycznie według ustalonego harmonogramu w ciągu ok 4h (bez etapu wprowadzania korekt). Zaangażowanie pracowników controllingu jest minimalne. Oni z kolei zyskują możliwość samodzielnego wprowadzania zmian w całym procesie. W jakim celu? Optymalizacji tych kalkulacji i prowadzenia analiz warunkowych wspierających podejmowanie decyzji zarządu. Kolejnym etapem rozwoju grupy jest uruchomiony obecnie projekt planowania rentowności działalności całej grupy i jej poszczególnych części.
